赈灾捐赠纳税案例分析
 

5月12日四川汶川发生特大地震灾害以来，社会各界踊跃为灾区捐赠。特别是广大企业，在第一时间向灾区捐赠了大量款物。据民政部报告，截至6月23日12时，全国共接收国内外社会各界捐赠款物总计已达524.78亿元。
　　根据财政部、国家税务总局下发的《关于认真落实抗震救灾及灾后重建税收政策问题的通知》（财税〔2008〕62号）及相关政策规定，国家鼓励企业和个人进行公益性捐赠，并给予捐赠者各类税收优惠。专家提醒，不同的捐赠行为涉及不同的税收优惠，广大企业在向灾区表达爱心之后，别忘了正确处理与捐赠有关的各项实务问题，以利于充分享受国家给予的税收优惠。
　　苏宁电器——公司捐款+董事长个人捐赠：既献爱心，又不增加太重税负
　　新闻回放
　　地震发生后，苏宁电器股份有限公司第一时间向四川灾区捐款500万元，并从总部派出人员成立抗震救灾小组，当天就飞赴灾区深入了解灾情。在由国家七部委联合主办、中央电视台承办的爱的奉献———2008抗震救灾大型募捐晚会上，全国工商联副主席、苏宁电器董事长张近东委派代表在晚会现场以个人名义捐赠5000万元现金，支持抗震救灾和后期灾区重建工作。
　　除了这两次爱心捐赠外，苏宁电器还组织“1+1阳光行”公益活动，积极以各种形式参与到抗震救灾中去。例如，成都苏宁组织了20辆车的爱心车队帮助红十字会向灾区运送救灾物资；广州苏宁联合天涯社区网友组织爱心直通车，将华南、西南地区网友捐赠的物资直接送往灾区；还有一些地方的苏宁分公司自发组织了“1+1阳光行”捐款捐物、义务献血、爱心义卖等活动。
　　纳税分析
　　根据《企业所得税法》第九条规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。《中华人民共和国个人所得税法实施条例》规定，个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，额度未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。《财政部、国家税务总局关于企业等社会力量向红十字事业捐赠有关所得税政策问题的通知》规定，个人向红十字事业的捐赠，在计算缴纳个人所得税时准予全额扣除。
　　依据上述规定，苏宁公司500万元捐赠在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。其董事长张劲东个人通过红十字会捐赠的5000万元，可以在计算个人所得税时全额扣除，不受比例限制。
　　苏宁的捐赠是一种比较典型的捐赠模式。由于捐赠的扣除基数是一个会计年度利润，这个数字只有在会计年度终了后才能计算出来，所以，如果企业在捐赠时不量力而为，企业可能因捐赠背负额外的税收。比如，企业捐赠1000万元，而会计利润只有1000万元，则当年允许扣除120万元，其中880万元不允许税前扣除，还需要就已经捐赠的880万元缴纳企业所得税220万元。
　　小型企业的现金捐赠也可以进行税务测算。某企业利润总额为300900元，适用税率应为25%，应缴纳企业所得税为75225元。如果企业捐款10000元，则该企业的应纳税所得额就变为290900元，符合企业所得税法中小型微利企业的低税率政策，可减按20%的税率征收企业所得税，该企业应缴纳所得税为58180元。也就是说，捐款后该企业可少缴企业所得税17045元。
　　在这次的捐赠中，许多企业以企业名义捐赠得少，以企业董事长名义捐赠得多。这是一种理性的做法。从股东的利益出发，企业限定捐助金额非常必要；作为补充举措，大股东或创始人以个人的名义追加捐赠。这样既表达了爱心，又减轻了税负，是理性的商业与带有感情色彩的捐赠的最好结合。
　　陶氏化学——实物捐赠：不影响企业现金流
　　新闻回放
　　汶川大地震发生后，陶氏化学公司和员工第一时间向灾区伸出援手。陶氏化学公司董事长兼CEO利伟诚和公司其他高层在地震发生当晚，立即与陶氏中国管理层商讨启动援助计划，并于13日上午宣布通过中国红十字会向灾区提供200万元的紧急援助。之后，陶氏又宣布将通过多种形式追加对灾区的援助。陶氏化学基金会捐赠300万元，与中国青年发展基金会合作在四川援建5所学校，并进一步加强陶氏先前援建的希望工程学校的抗震性能。陶氏化学水处理事业部旗下的欧美环境工程有限公司捐赠价值200万元的两套水处理设备。同时，公司组织了一支10人的志愿者队伍前往灾区提供技术支持，确保设备正常运行。
　　纳税分析
　　《企业所得税法实施条例》规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》规定，单位或个体经营者将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人视同销售货物。
　　根据上述规定，企业将自产、委托加工和外购的货物、原材料、固定资产、无形资产和有价证券，通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门进行的公益性捐赠支出，在所得税上应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理，在增值税上应视同销售进行增值税处理。即企业对外捐赠资产应视同销售计算缴纳流转税及所得税。
　　陶氏化学公司在这次的捐赠中，既有现金捐赠，又有实物捐赠。对现金捐赠，陶氏化学公司可以比照苏宁的方式来进行税收处理。对价值200万元的两套水处理设备，陶氏化学公司应当按照公允价值计算应缴纳的增值税销项税额，年终将两套水处理设备的公允价和成本价之差额调增应纳税所得额，按会计利润总额的12%计算可在税前扣除的捐赠限额。如果计入“营业外支出”中的捐赠额大于可在税前扣除的捐赠限额，则应将超出部分调增应纳税所得额。
　　相对于现金捐赠而言，实物捐赠的所得税处理要复杂一些。企业需要综合折算捐赠实物的公允价值和可进行税前扣除的额度，同时由于实物捐赠视同销售，增值税应纳税额和进项税额也会造成现金的付出。因此，实物捐赠在纳税处理上要远远低于现金捐赠的税收收益。
　　由于实物捐赠主要是生产企业所为，所以它可以减少对企业现金流的影响。从这一点上看，实物捐赠又有其特殊的优势，企业也常常采用。需要提醒的是，进行实物捐赠的企业要注意避免企业为减少损失而向外捐赠伪劣、过期产品的嫌疑，树立企业良好的社会形象，增加企业和产品的知名度。
　　腾讯科技——设立慈善基金：需符合非营利组织的8个条件
　　新闻回放
　　5月12日以来，腾讯科技有限公司通过旗下的腾讯公益慈善基金会，在先后分4批捐赠了总额2000万元的救灾捐款。腾讯科技还联合中国红十字总会壹基金计划，启动第一个“5·12”地震网络募捐平台。5月20日14时35分，腾讯网友在线捐赠突破2000万元，创下互联网公益慈善史上最高捐赠纪录。经中国红十字总会、中国儿童基金会、民政部等机构确认，目前腾讯公司总额4000万元的直接捐款、筹款已全数汇出并落实到位。
　　纳税分析
　　《企业所得税法》第二十六条规定，符合条件的非营利组织的收入为免税收入。腾讯公益慈善基金会属于非营利公益组织，因此其收入免税，其相关支出允许据实扣除，不用考虑捐赠限额的规定。
　　企业创办一家公益性质的基金会，在实际工作中可以获得处理捐赠金额的空间。假定基金会拟定捐赠1000万元，可以先由母公司借给基金会，待年底会计利润出来后进行灵活处理。即如果2008年母公司会计利润为1亿元，则将借款全部作为捐赠；如果2008年度会计利润为5000万元，则将借款中的600万元作为捐赠。剩余的继续作为借款，待以后年度再作处理。
　　从税收角度看，这种方式虽然捐赠企业受益最大，但在实际中操作难度也最大。一是《企业所得税法实施条例》第八十四条规定了符合条件的非营利组织的8个条件，基金会必须同时符合这8个条件才能免税。二是基金会的成立需要经过严格的规定程序。在现有国内政策框架下，企业和个人创办基金会是十分困难的。比如李连杰发起成立的壹基金，也是以中国红十字总会的名义发起的，只不过把捐赠基金单独在红十字总会下面列个账号，基金的支出需严格遵守红十字总会的相关规定。三是受基金管理的限制，资金的用途、使用时间、票据的开具等，都会受到约束和限制。加之受公益捐赠的社会声誉之影响，企业创办基金会一般从社会吸纳捐赠资金，而不是从企业中调资金给基金会，充其量也就是给一个启动资金。因此，基金会的捐赠方式并不具有代表性。
　　麦当劳——提供免费快餐：视同销售货物处理
　　新闻回放
　　在地震灾难发生后的第一时间，麦当劳（中国）有限公司向灾区捐助了100万元人民币现金，并免费向灾民和救援人员提供水和食品（快餐）。目前已达到4万多份，价值在50万元以上。同时，中国麦当劳叔叔之家慈善基金捐助了50万元，麦当劳中国员工自发募捐了50万元。之后，麦当劳又追加了1000万元人民币，作为灾后学校的重建款项。
　　纳税分析
　　麦当劳的捐赠包含了现金和免费快餐。依据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条“所称提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产，是指有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为”的规定，麦当劳提供的免费食物不属于营业税所谓的有偿提供劳务，不征收营业税。但是按《企业所得税法实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。麦当劳提供免费快餐需要视同销售。
　　假如1份巨无霸套餐20元，其成本10元，则按照现行的税法规定还要确认10元（20-10）的利润，缴纳2.5元的企业所得税。对其中10元的成本，如果取得捐赠凭证，则并入捐赠总额受会计利润的12%限额扣除；如果无法取得捐赠凭证，则属于与取得收入无关的支出不允许列支。

　　除了特定企业和特定的救灾环境外，不建议企业采用这种方式。一是企业很难取得构成快餐成本的捐赠合法票据，这将在事实上加重企业捐赠的财税负担。二是除肯德基之类连锁快餐企业外（受捐赠企业的连锁营业网站限制），其他企业没有类似可比性。